会计报表审计是指民间审计组织接受财产所有人委托对客户会计报表的真实性、正确性以及所反映的财务状况的合法性和公允性进行的审计。从多年来会计报表审计的情况来看，有些注册会计师往往因为经验不足，未能掌握审计疑点的查证技巧，收集不到有力的审计证据，而签发了不恰当意见的审计报告，使投资者、债权人及社会公众上当受骗，特别是近年来少数上市公司会计报告的错报甚至虚假，不仅使许多投资者遭受了严重的经济损失，也使部分会计师事务所和注册会计师受到严重损害。因此，掌握审计疑点的查证技巧，并进行深入的追查排除，收集有力的证据，证明会计报表的合法性和公允性，发表恰当的审计意见，是注册会计师审计工作的重要内容。

一、审计疑点的特性

(一)内容的不真实性

这是审计疑点最基本的特征。注册会计师要发现被审单位的审计疑点，主要是根据企业经济活动的特点、业务范围、某项特定的经济业务内容和大宗业务供销货渠道等，检查会计资料中有无异常的数字、时间、地点，往来单位、业务内容及科目对应关系。

(二)手段的隐秘性

隐秘是审计疑点固有的特征，审计疑点不可能一目了然地暴露在会计资料上，特别是一些经营思想不正、法纪观念淡薄的人，更是想方设法、绞尽脑汁，其作弊手段非常隐秘。这就需要有高素质的审计人员去挖掘、去发现。

(三)形式的多样性

由于经济活动的多样性，加之作弊动机的不同性，导致了审计疑点的多样性。如有的伪造、变造会计凭证;有的利用往来账户挪用、盗窃企业资财;有的利用“材料成本差异”、“库存产品成本”、“待摊费用”以及往来账户等任意调节损益;有的隐瞒收入不入账;有的伪造合同虚构销售等。

(四)结果的不确定性

审计疑点仅仅是在审计过程中发现的各种可疑迹象，并不确定真有问题。有些审计疑点经过查证可以排除，而有些在查证过程中可能会出现新的疑点，需进一步跟踪追查才能确定。

二、发现审计疑点的技巧

审计疑点的发现不仅要求注册会计师具备较高的政策水平和专业技能，具备较强的分析、判断、研究和解决问题的能力，还要熟悉相关的法律法规和企业制度，熟悉被审单位的主要业务流程和主要成本费用项目开支范围等，并保持应有的职业谨慎和职业道德。

(一)通过“询问”来发现

可采用个别询问、多人座谈、一问一答或由被询问人员填表回答所列问题等方法来了解情况、发现疑点。如通过管理层对单位基本情况的介绍，往来客户、广大职工对企业及相关人员的评价等，了解被审单位的业务流程和内部控制制度的执行情况，进而了解其在管理上哪些方面是薄弱环节，哪些方面容易出现问题，从中发现一些可疑迹象或初步线索。

(二)通过“观察”来发现

通过对被审单位提供的书面资料的查看和对某些重要场地的观察分析，从中发现可能存在的问题。如对被审单位主要或大额费用开支项目进行审计时，不仅要看该费用开支是否与本单位业务密切相关，而且要仔细辨别该费用发票的来源渠道是否合理，是否存在虚开发票报账套取现金的现象，这就需要审计人员在审计时要仔细甄别。

(三)通过“分析性复核”来发现

复核分析就是通过分析和比较各种信息之间的关系或计算相关的比率，以确定审计重点、获取审计证据，发现意外差异和漏洞，发现潜在的不合法和不合规的问题。如对企业库存产品审计时，就要计算分析库存产品单位成本是否高于售价，有无为了编造虚假利润，故意低价结转销售成本，使库存产品成本增大的现象。(四)运用“逻辑推理”来发现

逻辑推理就是根据已知的事实和资料，运用逻辑思维方法，推测和判断被审单位可能存在的问题。如有的被审单位为了套取现金，虚列工程项目进行报账，可所附的工程决算因为是虚构的而不切合本单位实际，经过细致的分析推理，不难发现其中的问题。

三、审计疑点的查证技巧

注册会计师对已经发现或捕捉到的审计疑点，可以运用以下技巧作进一步的查证。

(一)采用“追踪溯源法”追踪查证

根据已发现的审计疑点顺藤摸瓜、追寻源头，顺着经济活动的运行轨迹进行查证，进而得出正确的结论。如审计中发现可能用假票报账的情况时，就需要首先鉴别发票本身的真假，追查发票的来源渠道，出票单位是否真实存在，再向经办人作进一步的调查取证，最终得出正确的结论。

(二)采用“逻辑推理法”推断查证

根据事物发展的一般规律进行推断，以确认审计结论的合理性。如根据逻辑关系推断一项费用的支出是否建立在相应的业务基础之上。

(三)采用“观察询问法”查证落实

通过观察询问进一步查证落实审计疑点是否存在。如采用面询或函询可查证被审单位往来业务的真实性。

(四)采用“实物盘点法”核对账实

通过盘点实物，核对账实彻底查证。如对现金的突击盘点可发现挪用公款以及现金空亏掩盖的其他问题。

(五)采用“鉴别测定法”去伪存真

对一些审计人员无法鉴定的疑点，如发现数字有涂改痕迹或存在被他人模仿签字的可能时，可请专业人员进行鉴定，从而证明问题存在与否。

四、审计疑点的排除办法

审计疑点的排除是指根据查证结果确定审计疑点的性质，并对其进行纠正处理的方法。对于任何审计疑点，只要有足够的证据证明其有或者没有问题，都应适时排除。排除审计疑点的办法可分为：

(一)正面排除法

正面排除是指通过对审计疑点的查证，获取了足够多的证据，证明在经济活动和会计资料中发现的审计疑点是由正常原因引起的，并非真有问题，应予以否定。

(二)反面排除法

反面排除是指通过对审计疑点的查证，获取了足够多的证据，证明在经济活动和会计资料中发现的审计疑点是由非正常原因造成的，是确实存在的问题。对这类审计疑点，必须采取相应的措施加以纠正。另外，还要注意在排除疑点的同时，可能会发现新的更大的疑点，这就要求我们必须进行更加深入细致的查证核实，以避免错报的风险。

总之，注册会计师在审计财务报表的过程中要注重捕捉审计疑点、掌握查证技巧，善于发现和分析企业经营活动中存在的违背常规常理的各种现象，并进一步追查和排除，以保证审计结果的准确性，提高审计工作的质量和效率，降低审计风险，为社会和公众提供客观公正的审计报告。

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